La cara amarga de la reforma fiscal (IV)

Actualizado: jun 22

Reservas de capitalización y nivelación, rebaja en el tipo del Impuesto sobre Sociedades, reducción de los tramos en el IRPF, nuevas figuras de protección social… ¿y esto qué quiere decir? Y lo que es más importante, ¿cómo me afectan algunas de las medidas de la reforma fiscal anunciada por el Gobierno? Para poder entenderla mejor te proponemos una serie de artículos que tratarán de desgranar en qué te afectan a ti estas medidas como contribuyente.


Nuestro cuarto artículo se centrará en las novedades planteadas por el Proyecto de Ley que modifica la normativa del Impuesto sobre Sociedades en materia de compensación de bases imponibles negativas.


¿Qué son las bases imponibles negativas?

El Impuesto sobre Sociedades permite que los beneficios fiscales obtenidos en un ejercicio sean compensados con pérdidas fiscales procedentes de ejercicios anteriores, de tal forma que se disminuye la renta positiva obtenida en el período.

Debe tenerse en cuenta que se trata de un mecanismo de carácter fiscal y no contable.


¿Qué ocurría hasta ahora?


Hasta 2011, se permitía la compensación de bases imponibles negativas con las rentas

positivas de los períodos impositivos que concluyes en los 15 años inmediatos y sucesivos, sin establecer ningún límite en cuanto a su cuantía. De esta forma, si la compañía había generado pérdidas fiscales en los 15 años anteriores, dicho importe acumulado podía aplicarse a la base imponible hasta reducir su importe a cero.

A partir de 2011 y como consecuencia de la entrada en vigor del Real Decreto-Ley 9/2011, de 19 de agosto, el plazo se amplió a 18 años pero se establecieron restricciones que afectaban a su cuantía para sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones hubiera superado la cifra de 6.010.121,04 Euros en el período impositivo anterior, en función del Importe Neto de la Cifra de Negocios (INCN) obtenido también el período impositivo anterior:

  • INCN < 20 millones de Euros: sin límite.

  • 20 millones de Euros < INCN < 60 millones de Euros: 75% de la base imponible previa a la compensación.

  • INCN > 60 millones de Euros: 50% de la base imponible previa a la compensación.

Posteriormente, el Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, endureció los límites anteriores para los períodos iniciados en 2012 y 2013 (ampliado a 2014 y 2015), pasando los porcentajes anteriores al 50% y 25% respectivamente, manteniéndose el límite temporal de 18 años.


¿Cómo se acreditaban las bases imponibles negativas?



El sujeto pasivo estaba obligado a acreditar la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas objeto de compensación, mediante “la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron”.

La interpretación clásica de este precepto, aceptada por los Tribunales y contraria al criterio de la Agencia Tributaria y otros tribunales inferiores, se basaba en la acreditación de su procedencia a través del soporte contable y documental oportuno en lo referente a los ejercicios no prescritos (últimos 4 años), mientras que en el caso de ejercicios prescritos era suficiente con aportar la autoliquidación (modelo 200) en la que se reconocía su generación.

Dicho criterio había sido mantenido en múltiples ocasiones por la Audiencia Nacional, contraria a que la Administración pudiera modificar las bases imponibles negativas generadas en ejercicios prescritos. Así, se establecía la exigencia de aportación de soportes documentales o contables a efectos de que la Administración comprobase la existencia del crédito fiscal y su cuantía, pero no se le atribuía la facultad de comprobación.


¿Qué ha cambiado?

El Tribunal Supremo, en sentencias de 14 de noviembre y 9 de diciembre de 2013, entre otras, ha admitido la posibilidad de que la Administración pueda comprobar y corregir el importe de las bases imponibles negativas que son aplicadas en el ejercicio objeto de comprobación, en toda su extensión y sin límite por razón de prescripción.

De acuerdo con lo anterior, el Alto Tribunal introduce un cambio de criterio jurisprudencial al reconocer a la Administración facultades de comprobación, equivalentes a las que tenía en los períodos en que se generaron las bases imponibles negativas, y que sin afectar al resultado de dicha autoliquidación que es firme, sí afectan al ejercicio objeto de comprobación. Este criterio ha sido finalmente acogido, aunque con matizaciones, por la propia Audiencia Nacional.


¿Qué ocurrirá en el futuro?

El Anteproyecto de Ley del Impuesto sobre Sociedades modifica de forma sustancial el tratamiento de las bases imponibles negativas. En este sentido, se elimina el límite temporal y las restricciones comentadas anteriormente, si bien se introduce una limitación cuantitativa del 60% de la base imponible previa, con un límite de un millón de Euros que en todo caso será compensable.


¿Dulce o amargo?

Nos encontramos con uno de los principales problemas que plantea esta Reforma Fiscal: lo que aparentemente supone (y tanto el Ministerio como los medios de comunicación nos lo venden como) una mejora, sólo lo es si lo comparamos con el régimen actual, pero no con aquel que existía con anterioridad a la llegada del actual gobierno a la Moncloa. Casos similares los podemos encontrar en la tan anunciada bajada de tipos impositivos del IRPF que no lo es tal, o en la disminución del tipo de gravamen del Impuesto sobre Sociedades que en muchas ocasiones se verá anulada por la supresión de deducciones fiscales o el recrudecimiento de los requisitos para la aplicación de determinadas exenciones y regímenes especiales.


De esta forma, si bien el límite cuantitativo que ahora se pretende introducir supone una mejora sustancial respecto del régimen aplicable actualmente, no debemos olvidar que con anterioridad a 2011 no existía ningún límite de este tipo.

Por otro lado, la eliminación del límite temporal, primero fijado en 15 y posteriormente en 18 años, debería tener una lectura muy positiva para el contribuyente de este Impuesto, en la medida en que desaparece el límite temporal para aplicar las bases imponibles negativas generadas en ejercicios anteriores.


No obstante, no podemos dejar de recordar que se trata de un arma de doble filo, en la medida en que la Administración podrá comprobar su importe y procedencia sin importar el período de generación, prescrito o no, estando el contribuyente de esta forma obligado a conservar documentación e información que las acredite más allá de las obligaciones mercantiles.


Muchos contribuyentes, ante la posibilidad de una comprobación de este tipo y el temor de no ser capaces de justificar circunstancias pasadas, optarán por no aplicar créditos fiscales y asumir una tributación superior.


¿Quieren una conclusión? Claramente, amargo.


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